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Q4 |
| III 貸倒引当金（１）――あらまし |
| Ｑ４ 貸倒引当金制度の概要 |
  法人が、その有する金銭債権の貸倒れによる損失の見込額として損金経理により貸倒引当金勘定に繰入れた金額のうち、期末における金銭債権の額を基礎として算定される繰入限度額に達するまでの金額は、申告を要件として損金の額に算入されるという貸倒引当金制度は、平成１０年の税制改正により、法定繰入率による繰入限度額計算が原則として廃止されるとともに、法人税基本通達において認められていた債権償却特別勘定の法制化などの見直しが行われ、平成１０年４月１日以後開始事業年度から、改正後の規定が適用されることになりました。
貸倒引当金の繰入限度額は、期末の金銭債権を個別に評価する債権（個別評価金銭債権）と一括して評価する債権（一括評価金銭債権）とに区分し、それぞれ別に繰入限度額を計算します（法人税法第５２条第１項、第２項）。 なお、平成１３年の税制改正前は、貸倒引当金の繰入限度額は、個別評価金銭債権に係る繰入限度額と一括評価金銭債権に係る繰入限度額の合計額とされ、仮に、個別評価金銭債権に係る貸倒引当金の繰入額に繰入限度超過額があり、他方、一括評価金銭債権に貸倒引当金の繰入額が繰入限度額に達していない場合には、その通算（相殺）が可能でしたが、平成１３年の税制改正後は、個別評価金銭債権に係る繰入限度額と一括評価金銭債権に係る繰入限度額とをそれぞれ別に計算することとされたため、このような通算はできません（法人税基本通達１１−２−１の２）。
１）対象債権 個別評価金銭債権とは、その事業年度終了の時において、その一部につき貸倒れその他これに類する事由による損失が見込まれる金銭債権をいい（法人税法第５２条第１項）、「貸倒れその他これに類する事由」としては、売掛金、貸付金その他これらに類する金銭債権の貸倒れのほか、たとえば、保証金や前渡金等について返還請求を行った場合における当該返還請求債権が回収不能になったときが含まれます（法人税基本通達１１−２−３）。 したがって、保証金や前渡金等は、そのままでは一括評価金銭債権に係る貸倒引当金の対象債権にも該当しませんが（法人税基本通達１１−２−１８）、これらについて返還請求を行った後の返還請求債権について、部分的に回収不能見込額が生じた場合には、これを個別評価金銭債権に係る貸倒引当金の繰入れ対象にすることができます。 また、平成１３年の税制改正により、個別評価金銭債権に係る貸倒引当金は、その対象とした金銭債権に係る債務者に対してほかの金銭債権がある場合には、当該他の金銭債権を含めて繰入限度額を計算し、債権ごとではなく、債務者ごとに損金算入額を計算します。 したがって、たとえば、法人が債務者であるＸ株式会社に対して、売掛金１００万円、受取手形３００万円および貸付金８０万円といった３種類の債権を有している場合には、売掛金１００万円、受取手形３００万円および貸付金８０万円のすべてが個別評価金銭債権とされ、法人は債務者であるＸ株式会社に対して、一括評価金銭債権は有していないことになります。 ２）繰入限度額の計算 事業年度終了時における個別評価金銭債権について、次の（ａ）〜（ｄ）に応じて計算した回収不能見込額の合計額が個別評価金銭債権に係る貸倒引当金の繰入限度額となります（法人税法第５２条第１項、法人税法施行令第９８条第１項、法人税法施行規則第２５条の２、第２５条の３）。
１）対象債権 一括評価金銭債権とは、売掛金、貸付金その他これらに準ずる金銭債権（売掛債権等といいます）で、個別評価金銭債権および非適格合併等（適格合併に該当しない合併または適格分割型分割に該当しない分割型分割をいいます）により合併法人等（合併法人または分割継承法人をいいます）に移転する金銭債権を除いたものをいいます。したがって、個別評価金銭債権がある場合には、その債務者に対して有する金銭債権の全額が一括評価金銭債権から除外されることになります。 ここで、「その他これらに準ずる金銭債権」には、資産の譲渡対価である未収金、役務提供の対価たる未収加工料、未収手数料、未収地代家賃等および貸付金の未収利子などで、所得金額の計算上益金の額に算入されたものが含まれ、預貯金や公社債等の未収利子や未収配当金等は含まれません（法人税基本 通達１１−２−１８）。 また、売掛債権等について取得した受取手形について裏書譲渡（割引を含みます）をした場合には、その裏書譲渡された受取手形の金額が財務諸表の注記等において確認できる場合にのみ、その売掛金、貸付金等の既存債権は売上債権等に該当するものとして取り扱われます（法人税基本通達１１−２−１７）。 ２）繰入限度額の計算 一括評価金銭債権に係る貸倒引当金の繰入限度額は、その事業年度終了時における一括評価金銭債権の帳簿価額の合計額に貸倒実績率を乗じて計算した金額とされています（法人税法第５２条第２項、法人税法施行令第９６条第２項）。 この場合、一括評価金銭債権の帳簿価額の合計額に乗じる貸倒実績率は、過去３年間の貸倒実績率ですが、具体的には次のように計算します（小数点以下第４位未満の端数があるときはこれを切り上げ、また、月数は暦に従って計算し、１月に満たない端数が生じたときは、これを１月とします）。
この算式における「個別評価分の引当金繰入額」とは、その事業年度で損金の額に算入された個別評価金銭債権の貸倒引当金勘定の金額および適格分社型分割等により分割継承法人等に移転する個別評価金銭債権の期中貸倒引当金勘定の金額の合計額をいい、「個別評価分の引当金戻入額」とは、その各事業年度で益金の額に算入された貸倒引当金勘定の金額のうち、その直前の事業年度の個別評価金銭債権の貸倒引当金として損金の額に算入された金額の合計額（その各事業年度において貸倒損失の額が生じた売掛債権等または個別評価もしくは期中貸倒引当金の対象とされた売掛債権等に係るものに限ります）をいいます。 ３）中小法人等の特例 中小法人（期末における資本の金額または出資金額が１億円を超える普通法人ならびに保険業法に規定する相互会社および外国相互会社を除いた法人をいいます）、公益法人等または協同組合等（中小法人等といいます）の一括評価金銭債権に係る貸倒引当金については、法定繰入率と貸倒実績率との選択適用 が認められています。 中小法人等の法定繰入率は、次のとおりです（租税特別措置法施行令第３３条の８第４項）。なお、法人の営む事業がいずれの事業に該当するかは、原則として日本標準産業分類の分類を基準として判定します（租税特別措置法関係措通第５７条の９−３）。 （ａ）卸売業および小売業……１，０００分の１０ （ｂ）製造業……１，０００分の８ （ｃ）金融および保険業……１，０００分の３ （ｄ）割賦販売小売業および割賦購入斡旋業……１，０００分の１３ （ｅ）その他の事業……１，０００分の６
また、法定繰入率を用いる場合、貸倒引当金の対象となる金銭債権の帳簿価額は、その事業年度終了の時における一括評価金銭債権の帳簿価額の合計額から、実質的に債権とみられないものの金額を控除したものとしなければなりません（租税特別措置法第５７条の９第１項、租税特別措置法施行令第３３条の８第２項、租税特別措置法関係通達第５７条の９−１）。 この実質的に債権とみられないものの金額は、原則的には、個々の債務者ごとに計算する必要がありますが、平成１０年４月１日に存在していた法人は、次に示す簡便計算によることも認められています（租税特別措置法施行令第３３条の８第３項）。なお、基準年度とは、平成１０年４月１日から平成１２年３月３１日までの間に開始した各事業年度をいいます。
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